Archive

Posts Tagged ‘Důkazní břemeno’

NSS: Smyslem a účelem důkazního řízení není daňový subjekt “nachytat” na nejasnostech

V rozsudku ze dne 17.10.2010 čj. 5 Afs 15/2010 Nejvyšší správní soud uvedl (zvýraznil to také Jan Tryzna v časopise Jurisprudence č. 07-2010):

Povinností správce daně je správně vymezit okruh skutečností, které je daňový subjekt v daňovém řízení povinen prokázat. Daňový subjekt musí být správcem daně patřičně zpraven o tom, které rozhodné skutečnosti má správce daně za prokázané a které nikoli, na základě jakých důkazů tak usuzuje a jak provedené důkazy hodnotí. Smyslem a účelem důkazního řízení není daňový subjekt „nachytat“ na nejasnostech, jež se v řízení objeví, nýbrž zjistit v potřebné míře rozhodné skutečnosti a případné nejasnosti odstranit, je-li to rozumně možné.

Odmítnout provést navržený důkaz může finanční úřad pouze výjimečně. I nepřímý účastník může být svědkem.

Nejvyšší správní soud (NSS) ve svém rozhodnutí ze dne 17.10.2010 čj. 5 Afs 15/2010-71 uvedl:

Správce daně může odmítnout důkaz navrhovaný daňovým subjektem pouze, je-li pro věc nerozhodný, nevýznamný či zjevně nezpůsobilý prokázat rozhodné skutečnosti.

Navrhl-li daňový subjekt důkaz výslechem svědků, nemůže jej správce daně odmítnout s odůvodněním, že tyto osoby nebyly přímými účastníky prověřovaného obchodního vztahu daňového subjektu. I přesto by totiž tito svědci mohli mít povědomost o skutečnostech rozhodných pro danou věc.

Výše uvedená právní věta tedy pro praxi znamená, že je pouze na nás, podnikatelích (či ostatních daňových subjektech), abychom se snažili ve sporech s finančními úřady navrhovat všechny možné důkazní prostředky, a přitom se spoléhali na to, že finanční úřad může naše návrhy odmítnout jen zcela výjimečně, a sice toliko v případech, kdy je tento důkazní prostředek :

  • nerozhodný,
  • nevýznamný a nebo
  • zjevně nezpůsobilý prokázat rozhodné skutečnosti.

Zároveň je z uvedeného právního názoru NSS patrné, že nepominutelným svědkem může být i osoba, která nebyla přímým účastníkem prověřovaného obchodního vztahu.

NSS: Cenu obvyklou (referenční) prokazuje správce daně, nikoli podnikatel

V daňovém řízení je bohužel již ze své podstaty jen málo skutečností, vůči nimž by důkazní břemeno neleželo na podnikateli. Mezi ony vzácné výjimky patří prokazování obvyklé (referenční) ceny dle § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, kde správní soudy trvale judikují, že důkazní břemeno nese správce daně. Aktuálně je možné se toto dočíst ve Sbírce rozhodnutí Nejvyššího správního soudu č. 4/2012 (ze dne 30.4.2012), ve které byl publikováno rozhodnutí NSS ze dne 27.1.2011 (sic!) čj. 7 Afs 74/2010-81 (č. 2548/2012 Sb. NSS). Z tohoto judikátu byly v této sbírce vybrány například tyto právní věty:

K prokázání, že se liší ceny sjednané mezi spojenými osobami do cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejným nebo obdobných podmínek (referenční ceny), musí správce daně na základě zjištění výše obou těchto cen provést mezi nimi srovnání. Důkazní břemeno ke všem skutečnostem, které jsou pro to rozhodné, nese správce daně.

Referenční cenu může správce daně určit porovnáním skutečně dosažených cen shodné nebo podobné komodity mezi reálně existujícími nezávislými subjekty nebo (zejména pro neexistenci nebo nedostupnost dat o takových cenách) jen jako hypotetický odhad opřený o logickou a racionální úvahu a ekonomickou zkušenost.

Praktický závěr: Pokud (zejména při daňové kontrole) správce daně podnikateli napadá cenu použitou při prodeji nějakého zboží nebo služby vůči spojené osobě, a tvrdí, že tato cena je nižší (nebo vyšší) než cena obvyklá (ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP) a že je tedy namístě provést dodanění (tj. navýšit příjmy z takového prodeje nebo snížit výdaje z takového nákupu), měli bychom si být vědomi toho, že správce daně musí předtím unést své důkazní břemeno, tj. prokázat výši této obvyklé (referenční) ceny.

Rozložení důkazního břemene v daňovém řízení

Velmi zásadní otázkou rozložení důkazního břemene v daňovém řízení se dosti přehledným a shrnujícím způsobem zabýval Nejvyšší správní soud (NSS) ve svém rozhodnutí ze dne 18.1.2012 čj. 1 Afs 75/2011-62 (soudci: Baxa, Žišková, Kühn). Z tohoto rozsudku je tedy vhodné pro praxi citovat tyto právní věty (úvahy NSS zdůvodnění rozsudku):

  • daňový subjekt má povinnost prokázat k výzvě správce daně jen ty skutečnosti, které sám tvrdí (viz zejména nález ÚS ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, 130/1996 Sb.)
  • daňový subjekt prokazuje svá tvrzení především svým účetnictvím a jinými povinnými záznamy (viz zejména rozsudek ze dne 30. 1. 2008, čj. 2 Afs 24/2007–119 a rozsudek ze dne 22. 10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008–86)
  • Správce daně však může vyjádřit pochybnosti ohledně věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů. Správce daně tíží důkazní břemeno ve vztahu k prokázání důvodnosti svých pochyb.
    • „Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují natolik vážné a důvodné pochyby, že činí účetnictví nevěrohodným, neúplným, neprůkazným nebo nesprávným. […] Správce daně
      je zde povinen identifikovat konkrétní skutečnosti, na základě nichž hodnotí předložené účetnictví jako nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné.“
      (viz rozsudek čj. 2 Afs 24/2007-119, též rozsudek čj. 9 Afs 30/2008-86, shodně nález sp. zn. II. ÚS 232/02)
  • Pokud správce daně unese své důkazní břemeno ve vztahu k výše popsaným  skutečnostem, je na daňovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví a jiných povinných záznamů ve vztahu
    k předmětnému účetnímu případu, popř. aby svá tvrzení korigoval. Daňový subjekt bude tyto skutečnosti prokazovat zpravidla jinými důkazními prostředky než vlastním účetnictvím a evidencemi (viz také rozsudek čj. 2 Afs 24/2007-119 a čj. 9 Afs 30/2008-86 a shodně též čj. 9 Afs 30/2007-73)
  • V tomto kontextu je nezbytné vykládat právní názor, že samotná existence formálně bezvadného daňového dokladu neprokazuje faktické uskutečnění výdaje. Jinými slovy řečeno, pokud správce daně unese své důkazní břemeno, a tedy zpochybní předložený formálně bezvadný daňový doklad, musí daňový subjekt prokázat své tvrzení o provedení výdaje jinými důkazními prostředky. V této situaci skutečně není na správci daně, aby prokazoval tvrzení daňového subjektu, neboť důkazní břemeno přešlo zpět na daňový subjekt.